Отражение статей и операций в бухгалтерском учете: МЕТОДЫ УЧЕТА ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ

Отражение статей и операций в бухгалтерском учете: МЕТОДЫ УЧЕТА ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ

Документ по состоянию на январь 2016 года
Материал подготовлен специалистами Baltikons-Centrs.

МЕТОДЫ УЧЕТА ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ


Методы бухгалтерского учета и оценки основных средств, а также порядок отражения связанных с ними затрат регламентируют:
- Закон о годовых отчетах;
- Правила Кабинета министров от 21 июня 2011 года N 488 "Правила применения Закона о годовых отчетах" (далее - правила КМ N 488).
Латвийский стандарт бухгалтерского учета N 7 "Основные средства" (далее - ЛСБУ N 7) не является обязательным к применению, но может быть использовать как пример описания хорошей практики.

Методы учета

Метод затрат на приобретение (1)
Метод переоценки (2)
Затрат на приобретение или себестоимость производства ОС постепенно списываются (начисление износа) в течение срока службы, если срок службы объекта основных средств ограничен.
Истинная стоимость ОС постепенно списывается (начисление износа) в течение срока службы, если срок службы объекта основных средств ограничен.

1. Метод затрат на приобретение (1)

Закон о годовых отчетах:
Часть 1 статьи 26: Долгосрочные вложения должны быть оценены в соответствии с их первоначальной стоимостью, то есть с затратами на приобретение или себестоимостью производства.
...
Статья 27: Первоначальная стоимость таких объектов долгосрочных вложений, время полезного использования которых ограничен, должна постепенно списываться (амортизироваться) в предусмотренный период использования. Начальную стоимость земельного участка не разрешается подвергать списанию (амортизации).
Правила КМ N 488:
подраздел 5.1.3: "Учет и оценка основных средств после установления первоначальной стоимости",
пункт 56: Первоначальная стоимость такого основного средства, срок полезного использования которого ограничен, постепенно списывается в расходы.

2. Метод переоценки ОС (2)

Правила КМ N 488, пункт 60:
- Делать переоценку всей группы или категории учета основных средств, к которой основное средство принадлежит;
- Регулярно осуществлять переоценку основных средств в зависимости от изменений истинной стоимости переоцениваемых основных средств. Если справедливая стоимость переоцененного основного средства существенно отличается от его балансовой стоимости, необходима дальнейшая переоценка в следующем отчетном году. Если справедливая стоимость основного средства меняется незначительно, переоценку можно делать один раз в три или пять лет. Стоимость земельного участка, здания, строения или части этих объектов устанавливает сертифицированный оценщик недвижимой стоимости;
- После переоценки основному средству устанавливается новая учетная стоимость, которая равна его истинной стоимости на дату переоценки;
- Новая учетная стоимость переоцененного основного средства постепенно списывается (амортизируется), если срок полезного использования ограничен. Износ основного средства каждый год рассчитывается в соответствии с его новой учетной стоимостью и включается в затраты (в расчете прибыли или убытков);
- Для учета прироста стоимости переоцененных основных средств, для создания или снижения резерва переоценки долгосрочных вложений и предоставления информации в приложении финансового отчета соответственно применяется части вторая, третья, четвертая и шестая статьи 29 Закона о годовых отчетах.

2.1. Порядок отражения в финансовом отчете увеличения стоимости долгосрочных вложений

Порядок отражения в финансовом отчете увеличения стоимости долгосрочных вложений регламентирует статья 29 Закона о годовых отчетах:
- Объекты долгосрочных вложений, (истинная) стоимость которых существенно больше затрат на их приобретение или себестоимости производства или оценки в балансе предыдущего года, можно переоценить согласно более высокой стоимости, если можно предположить, что повышение стоимости будет длительным. Износ основных средств и уменьшение стоимости вложений должны ежегодно рассчитываться в соответствии с установленной и отраженной в учете стоимостью и в этих же суммах отражаться в расчете прибыли или убытков.
- Прирост стоимости, возникший в результате такой переоценки, должен быть отражен в разделе "Собственный капитал" в статье "Резерв переоценки долгосрочных вложений" (см. примеры 2, 3).
- Если возникший в результате переоценки прирост стоимости полностью или частично компенсирует уменьшение стоимости того же самого объекта долгосрочных вложений, который в предыдущие отчетные годы был включен в расчет прибыли или убытков в качестве затрат, такой прирост стоимости в сумме, не превышающей упомянутые затраты, включается в расчет прибыли или убытков в том отчетном году, в котором он констатирован. (см. пример 3)
- Резерв переоценки долгосрочных вложений уменьшается, если переоцененный объект ликвидирован или больше не используется, либо для увеличения стоимости больше нет основания.
- Резерв переоценки долгосрочных вложений уменьшается только в случаях, установленных в части третьей настоящей статьи. Резерв переоценки долгосрочных вложений нельзя распределять на дивиденды, использовать для покрытия убытков, зачислять в капиталы или в другие резервы, использовать для социальной сферы, для благотворительности, а также в других целях.
- При применении части первой настоящей статьи (статья 29 Закона о годовых отчетах представлена ниже) в приложении по каждой переоцененной статье актива баланса указывается обоснование переоценки, а также разница оценки при сравнении стоимости, установленной в порядке, предусмотренном в части первой настоящей статьи, и стоимости, установленной в соответствии со статьями 26, 27 и 28 настоящего закона. (Закона о годовых отчетах).

2.2. Порядок отражения в финансовом отчете уменьшения стоимости долгосрочных вложений

Закон о годовых отчетах - статья 28:
- Если (истинная) стоимость объекта долгосрочных вложений на отчетную дату ниже той стоимости, которая рассчитана согласно условиям статьи 26 и 27 настоящего закона (Закона о годовых отчетах), и ожидается, что уменьшение стоимости будет длительным, соответствующий объект оценивается согласно более низкой стоимости.
- К долгосрочным финансовым вложениям также можно применять уменьшение стоимости, оценивая их в соответствии с низшей стоимостью на дату баланса.
- Оценку объекта в соответствии с условиями частей первой и второй настоящей статьи можно прекратить, если для уменьшения стоимости больше нет основания.
- Уменьшение стоимости в соответствии с положениями частей первой и второй настоящей статьи (статьи 28 Закона о годовых отчетах) и изменения в соответствии с положениями части третьей настоящей статьи должны показываться достаточно обоснованно и детально в приложении к годовому отчету.

Правила КМ N 488, пункты 57 - 59:
- Основное средство оценивается в соответствии с более низкой стоимостью, если соблюдены оба следующих условия:
- стоимость основного средства на дату баланса ниже суммы, которая рассчитана, отняв из его первоначальной стоимости накопленный износ;
- ожидается, что снижение стоимости будет продолжительным.
- Снижение стоимости основного средства списывается в расходы в том отчетном году, в котором это было констатировано. Если для снижения стоимости основного средства более нет основания, его оценку в соответствии с более низкой стоимостью можно прекратить, учитывая доходы на такую сумму, на которую были учтены расходы, когда снижение стоимости было констатировано - см. пример 3.
- Основное средство, стоимость которого существенно больше его начальной стоимости или оценки в балансе предыдущего года, можно переоценить в соответствии с более высокой стоимостью, если ожидается, что повышение стоимости будет продолжительным (далее - метод переоценки) - см. примеры 2, 3.

3. Методы учета переоценки основных средств

Согласно требованиям пункта 61 правил КМ N 488, новая учетная стоимость основного средства в бухгалтерии рассчитывается, используя один из следующих методов:
- Соответственно увеличивается или снижается накопленный до даты переоценки износ или прежняя учетная стоимость основного средства для того, чтобы получить новую балансовую стоимость основного средства, которая равна установленной при его переоценке истинной стоимости - см. пример 1.
- Изначально списывается накопленный до даты переоценки износ из прежней учетной стоимости основного средства и оставшаяся после этого сумма соответственно увеличивается или снижается в соответствии с установленной при переоценке основного средства истинной стоимостью - см. пример 1.

Пример 1. SIA "A" переоценивает здание согласно истинной стоимости
Известна следующая информация об объекте основного средства на момент переоценки, EUR:
Показатели
Сумма
1. Первоначальная (учетная) стоимость, Д1210
80000
2. Накопленный износ, К1290
30000
3. Балансовая стоимость (стр.1 - стр.2)
50000
4. Истинная стоимость
70000

Первый метод, согласно подпункту 61.1 правил КМ N 488, а также подпункту 37.1 ЛСБУ N 7:
1. Расчет коэффициента (индекса) переоценки
Истинная стоимость EUR 70 000
=
1,40
Балансовая стоимость EUR 50 000
т.е. на дату переоценки истинная стоимость превышает балансовую стоимость основного средства на 40%.

2. Расчет финансовых показателей, используя коэффициент (индекс) переоценки, EUR:
Показатели
До переоценки
После переоценки
Отклонение
1. Первоначальная (учетная) стоимость, Д1210
80000
80000 x 1,40 = 112000
112000 - 80000 = +32 000
2. Накопленный износ, K1290
30000
30000 x 1,40 = 42000
42 000 - 30000 = +12 000
3. Остаточная стоимость (1 - 2)
50000
50000 x 1,40 = 70000
70 000 - 50000 = +20 000

Результат переоценки - это разница между истинной стоимостью объекта основных средств и остаточной стоимостью на дату переоценки. увеличение стоимости 70 00 - (80000 - 30000) = +20000

Отражение в бухгалтерском учете:
Хозяйственные операции
Сумма
Д
К
Увеличение первоначальной (учетной) стоимости на EUR 32000 корреспондирует с:



- увеличением накопленного износа
12000
1210
1290
- результатом переоценки
20000
1210
3130

Второй метод, согласно подпункту 61.2 правил КМ N 488, а также подпункту 37.2 ЛСБУ N 7:
Отражение в бухгалтерском учете:

Хозяйственные операции
Сумма
Д
К
1. Списан накопленный износ
30000
1290
1210
2. Результат переоценки
20000
1210
3130

Пример 2. Переоценка основного средства согласно высшей/низшей стоимости
Известно, что здание было сдано в эксплуатацию в апреле 2хх1 года. Затраты на приобретение составили EUR 18240. Полезный срок использования - 10 лет.
Первый раз переоценка объекта проводится в декабре 2хх2 года согласно стоимости EUR 17500, установленной сертифицированным оценщиком. Полезный срок использования после переоценки не меняется.
Второй раз переоценка объекта проводится в декабре 2хх4 года согласно стоимости EUR 10260, установленной сертифицированным оценщиком. Полезный срок использования после переоценки не меняется.

!!! Метод учета переоценки: изначально списывается накопленный до даты переоценки износ из прежней учетной стоимости основного средства и оставшаяся после этого сумма соответственно увеличивается или снижается в соответствии с установленной при переоценке основного средства истинной стоимостью.

Решение.
Отражение в бухгалтерском учете:
Хозяйственные операции
Сумма, EUR
Д
К
Оборудование сдано в эксплуатацию в апреле 2xx1 года
18240
1210
1240,
5310...
2. Начислен износ за 2xx1 год
износ за месяц = EUR 18240 /10 лет/ 12 мес. = 152 EUR/мес.
износ за отчетный период = 152 EUR/мес. x 8 мес. = 1216
1216
7420
1290
3. Начислен износ за 2xx2 год, EUR
152 EUR/мес. x 12 мес. = 1824
1824
7420
1290
1. Списан накопленный износ 31.12.2xx2:
1216 + 1824 = 3040
3040
1290
1220
2. Результат переоценки 31.12.2xx2:
17500 - (18240 - 3040) = 17500 - 15200 = + 2300
2300
1210
3130
3. Начислен износ за 2xx3 год:
износ за месяц = EUR 17500/(120 мес. - 20 мес.) = 175 EUR/мес.
износ за отчетный период = 175 EUR/мес. x 12 мес.= 2100
2100
7420
1290
4. Начислен износ за 2xx4 год:
175 EUR/мес. x 12 мес.= 2100
2100
7420
1290
2100 + 2100 = 4200
4200
1290
1220
10260 - (17500 - 4200) = 10260 - 13300 = -3040 уменьшение стоимости, в т.ч.:



- уменьшение стоимости 2300 списывается с резерва переоценки, см. проводку 2
2300
3130
1220
- уменьшение стоимости 740 (3040 - 2300 = 740) списывается на расходы
740
7xxx
1220
135 EUR/ мес. x 12 мес. = 1620
1620
7420
1290

Балансовая стоимость, EUR:
31.12.2xx1 = 18240 - 1216 = 17024
31.12.2xx2 = 17500 истинная стоимость
31.12.2xx3 = 17500 - 2100 = 17400
31.12.2xx4 = 10260 истинная стоимость
31.12.2xx5 = 10260 - 1620 = 8640.

Пример 3. Переоценка основного средства согласно низшей/высшей стоимости
Известно, что здание было сдано в эксплуатацию в январе 2хх1 года. Затраты на приобретение составили EUR 26100. Полезный срок использования - 15 лет.
Первый раз переоценка объекта проводится в декабре 2хх3 года согласно стоимости EUR 19720, установленной сертифицированным оценщиком. Полезный срок использования после переоценки не меняется.
Второй раз переоценка объекта проводится в декабре 2хх5 года согласно стоимости EUR 18150, установленной сертифицированным оценщиком. Полезный срок использования после переоценки не меняется.

Метод учета результата переоценки: изначально списывается накопленный до даты переоценки износ из прежней учетной стоимости основного средства и оставшаяся после этого сумма соответственно увеличивается или снижается в соответствии с установленной при переоценке основного средства истинной стоимостью.

Решение. Отражение в бухгалтерском учете:

Хозяйственные операции
Сумма
Д
К
Оборудование сдано в эксплуатацию в январе 2хх1 года
26100
1210
1240,
5310 ...
2. Начислен износ за 2хх1 год:
износ за месяц = EUR 26100/15 лет/12 мес. = 145 EUR/мес.
износ за отчетный период=145 EUR/мес. x 11 мес.=1595
1595
7420
1290
3. Начислен износ за 2хх2 год:
145 EUR/мес. x 12 мес. = 1740
1740
7420
1290
4. Начислен износ за 2хх3 год:
145 EUR/ мес. x 12 мес.=1740
1740
7420
1290
5. Переоценивая объект, списан накопленный износ 31.12.2хх3 г.
1595+1740+1740 = 5075
5075
1290
1210
6. Результат переоценки 31.12.2xxx3 г.
19720 - (26100 - 5075) = 19720 - 21025 = - 1305 уменьшение стоимости
1305
7ххх
1220
7. Начислен износ за 2хх4 год
износ за месяц = EUR 19720/(180 мес. - 35 мес.) = 19720/145 мес. = 136 EUR/мес.
износ за отчетный период = 136 EUR/мес. x 12 мес.= 1632
1632
7420
1290
8. Начислен износ за 2xx5 год:
136 EUR/мес. x 12 мес.= 1632
1632
7420
1290
1632 + 1632 = 3264
3264
1290
1210
18150 - (19720 - 3264) =18150 - 16456 = + 1694
увеличение стоимости, в т.ч.



- увеличение стоимости 1305 списывается в доходы
см. проводку 6
1305
1210
65хх
- увеличение стоимости создает резерв переоценки 1694 -1305 = 389
389
1210
3130
150 EUR/мес. x 12 мес. = 1800
1800
7420
1290

Балансовая стоимость, EUR:
- 31.12.2хх1 = 26100 -1595 = 24505
- 31.12.2хх2 = 26100 - (1595 +1740) = 22765
- 31.12.2хх3 = 19720 истинная стоимость
- 31.12.2хх4 = 19720 - 1632 = 18088
- 31.12.2хх5 = 18150 истинная стоимость
- 31.12.2хх6 = 18150 - 1800 = 16350.

!!! Актуально: с 1 января 2016 года порядок учета и оценки основных средств, а также порядок отражения связанных с ними затрат будут регламентировать:
- Закон ЛР от 12.10.2015 "Закон о годовых отчетах и консолидированных годовых отчетах" (принят в Саэйме 22.10.2015);
- Правила применения "Закона о годовых отчетах и консолидированных годовых отчетах" - раздел 5 "Методы бухгалтерского учета и оценки основных средств и порядок отражения в финансовом отчете связанных с ними затрат и изменений стоимости".