Налоговый путеводитель по сделкам. Договоры АРЕНДЫ И НАЙМА

Налоговый путеводитель по сделкам. Договоры АРЕНДЫ И НАЙМА

Документ по состоянию на январь 2016 года
Ольга ЛУКАШИНА - сертифицированный налоговый консультант,
доктор экономики, ассоциированный профессор ISMA

ДОГОВОРЫ АРЕНДЫ И НАЙМА


Налоговое законодательство Латвии в ряде случаев предусматривает для сделок аренды, найма различный порядок расчета налогов и предоставления льгот. Поэтому эти схожие по сути сделки следует различать.

Суть сделок и сфера их применения

И аренда, и наем - это платное пользование такими предметами, которые сохраняют свои полезные свойства много лет. Сюда же может быть отнесена и сделка лизинга, так как в ее основе тоже лежит аренда. Но эта сделка имеет важные особенности: некий посредник (лизингодатель) покупает вещь (основное средство) специально с целью последующей сдачи в аренду. С 2010 года для сделок лизинга даны особые нормы в разделе "D" Коммерческого закона ЛР. В частности, здесь сказано:
"Статья 463 КЗ. Понятие договора лизинга
(1) Договором лизинга является такой договор, согласно которому коммерсант (лизингодатель) обязуется получить в собственность выбранную лизингополучателем вещь от выбранного лизингополучателем третьего лица (продавца) и обеспечить передачу этой вещи в пользование лизингополучателя, а лизингополучатель обязуется принять эту вещь и уплатить оговоренное возмещение.
(2) К договору лизинга применяются положения Гражданского закона и настоящего закона о договоре купли, насколько они не противоречат положениям настоящей главы.
(3) В остальных случаях к договору лизинга применяются положения Гражданского закона о договоре аренды, насколько они не противоречат положениям настоящей главы".

Теперь выделим в Гражданском законе ЛР те нормы, которые представляются нам важными для уяснения особенностей налогообложения сделок аренды и найма.

1. И аренда, и наем есть договор, в соответствии с которым вещи или права, принадлежащие одним лицам, предоставляются в платное пользование (не в собственность!) другим лицам - статья 2112 ГЗ.
Платность услуг аренды и найма - это их главная общая черта, отличающая обе эти услуги от безвозмездного пользования. Отсутствие факта перехода собственности на получаемые в пользование вещи и права означает: с точки зрения НДС передача основных средств в аренду не является поставкой товара и не будет облагаться этим налогом. Но обязательность получения платы за предоставленное право пользоваться этими основными средствами уже попадает в сферу действия понятия "оказание услуги" - пункт 14 статьи 1 закона. А значит, как аренда, так и наем являются - пункт 2 части 1 статьи 5 закона - облагаемыми НДС сделками. Еще раз отметим, что этим налогом облагается не стоимость передаваемой в аренду или внаем вещи, а плата за пользование ею.
С точки зрения подоходного налога платность аренды и найма предполагает непременное наличие дохода у арендодателя и наймодателя, а значит, вероятность появления ПНН или ПНП.

2. В аренду сдаются такие вещи (права), которые способны обеспечить их пользователю какой-либо доход, продукт, прибыль (по терминологии Гражданского закона - плоды, статья 855. Именно ради этих плодов арендатор и берет вещь (право) в аренду. Иное дело - наем. Этот договор применяют в случаях, когда в платное пользование вещь передается лицу, не являющемуся коммерсантом, или если передается плодонеприносящая вещь - статья 2112 ГЗ. Наниматель берет в пользование вещь для того, чтобы воспользоваться ее потребительскими, полезными свойствами, но не с целью что-либо "заработать" с ее помощью.
Эта норма Гражданского закона чрезвычайно важна для нужд налогообложения. Дело в том, что в ряде законов о налогах предусмотрены разного рода облегчения для арендаторов, а в других законах - для нанимателей. Поэтому, например, плательщикам ПНП выгоднее оформлять договоры аренды, а не найма основных средств. И здесь важно найти убедительный аргумент в защиту того, что основные средства берутся именно в аренду (более выгодная сделка), а не внаем (менее выгодная сделка). Действительно, главной целью любого предпринимателя является получение прибыли (то есть плодов).
Пример 1. Что более важно для повышения имиджа фирмы, для привлечения клиентов, для создания других условий получения плодов - качество предлагаемого товара (услуги) или привлекательный офис с автостоянкой, пальмой и крокодилами в бассейне, красивыми дорогими служебными машинами у подъезда? И то и другое в конечном счете работает на главную цель - прибыль. Поэтому и офис, и автостоянку, и машины, и крокодилов можно оформить как взятые именно в аренду (не внаем), хотя прямых плодов ни машина, ни офис не дают. Другое дело - крокодилы. Если они могут размножаться, то перед нами непосредственно плодоносящий объект, и маленькие крокодильчики от взятых в аренду крокодилов уже по праву становятся собственностью арендатора.
С точки же зрения других налогов ситуация прямо противоположная - сдача помещений внаем для проживания освобождает хозяина этих помещений от уплаты НДС, а сдача тех же помещений в аренду - нет.

3. Теперь об арендной плате. Статья 2120 Гражданского закона ЛР гласит: "Арендная или наемная плата должна быть действительным вознаграждением за пользование вещью, и поэтому она не должна назначаться только для вида. Сделка, заключенная вопреки этому правилу, с целью обойти закон или обмануть третье лицо, является недействительной; но если цель сделки состоит в том, чтобы проявить благосклонность к мнимому арендатору или нанимателю, то она признается дарением".
Попробуем перевести этот "высокий слог" на современный язык. Сначала порассуждаем, что такое "действительное вознаграждение за пользование вещью".
Пример 2. Предположим, что арендодатель - работник фирмы - отдает ей в аренду новую машину, а через год получает ее назад в изрядно потрепанном виде. Какое вознаграждение (арендная плата) будет правильно рассчитанной суммой? Понятно, что арендная плата на этот автомобиль (т.е. плата за пользование) не может опускаться ниже суммы износа. Всем известно, что износ есть составная часть арендной платы, ибо арендатор у себя износ не начисляет. Делает это арендодатель, если он отдал машину фирме без права выкупа. Итак, минимальной границей арендной платы является фактический износ машины.
С другой стороны, ни один законодательный акт Латвии не ограничивает верхний предел арендной платы. Согласно нормам Гражданского закона ЛР в аренду сдаются лишь те вещи, которые способны в ходе их использования принести плоды (прибыль). Поэтому арендодатель имеет право включить в арендную плату часть стоимости тех плодов (той прибыли), которую он получать не будет, т.к. передал вещь другому лицу. Таким образом, арендная плата может быть назначена на значительно более высоком уровне, чем износ.
В нашем примере арендная плата за автомобиль теоретически может составить даже 500 или 1000 евро в месяц и более. Однако, согласитесь, такая плата обоснована лишь в том случае, если арендатор транспортного средства (работодатель) действительно получает плоды (прибыль) от его использования. Например, автомобиль используется как частное такси; грузовик - для перевозки товаров клиентов фирмы за плату или для перевозки собственных грузов вместо ранее арендованных у транспортных фирм грузовиков; самолет или яхта - для платных прогулок жителей и т.д.
Если же фирма-арендатор использует транспортное средство для обычных служебных поездок работников по городу или по стране и при этом прибыли не имеет, а имеет лишь расходы по содержанию транспортного средства, то обосновать высокую арендную плату довольно трудно. Особенно если фирма при этом имеет по итогам своей хозяйственной деятельности весьма невысокую прибыль или вовсе ее не имеет.
Как бы специально для этого случая в Гражданском законе говорится об арендной плате, которая назначена "с целью обойти закон". Действительно при зарплате 50 евро выплачивать работнику компенсацию 500 или 1000 евро арендной платы за его машину, на которой он ездит на работу и с работы, - это явно обходить законодательство в части уплаты социальных платежей со всех трудовых доходов физического лица.
Можно сделать вывод о том, что к установлению уровня арендной платы надо подходить очень осторожно.

4. "Арендная или наемная плата должна быть внесена в полном размере, хотя бы арендатор или наниматель по собственной вине и не воспользовался всеми выгодами от взятого в аренду или внаем предмета..." - статья 2146 ГЗ.
Здесь дается ответ на вопрос: что же делать, если убыточный арендатор все же выплачивает высокую арендную плату за вещь, фактически не приносящую плодов?
В нашем примере с личной автомашиной, взятой в аренду фирмой, эта норма как бы говорит: работник не виноват, если арендатор не сумел распорядиться ею так, чтобы она принесла плоды. В договоре аренды ограничений на "плодоносящее" употребление машины не было, а возможно, как раз и предполагалось такое ее использование.
В этом случае арендная плата, пусть даже высокая (установленная в надежде на плоды), должна быть выплачена. К зарплате работника, как и к его должности, кругу выполняемых обязанностей и ответственности, арендная плата не имеет отношения. Зарплата работника может быть низкой, потому что фирма убыточна, а арендная плата - высокой, потому что с взятого в аренду предмета надеялись получить хорошие плоды.

5. Повинности и обременения, лежащие на переданной в аренду или внаем вещи, если не имеется иной договоренности, должен нести арендодатель или наймодатель" - статья 2138 ГЗ.
Данную норму проиллюстрируем примером.
Пример 3. Физическое лицо купило недвижимость в кредит под залог этой же недвижимости. Кредит еще не выплачен, а собственник недвижимости решил сдать ее в аренду фирме. Кто должен выплачивать кредит? Согласно упомянутой норме ГЗ - владелец недвижимости. Но может это делать и фирма, если только в договоре аренды есть особая договоренность. В этом случае для арендатора важно найти способ оформления и самой сделки, и документов по оплате кредита, так чтобы осуществляемые платежи были бы расходами самой фирмы-арендатора, а не ее подарком арендодателю. Если, например, оформить выплату кредита как часть арендной платы за недвижимость, то подоходный налог с населения в этом случае будет точно таким же, как и при подарке, т. к. ПНН надо удерживать и с подарков, и с арендной платы. Поэтому здесь есть над чем подумать.

Налог на добавленную стоимость в сделках аренды и найма

Прежде всего напомним, что плата за наем жилых помещений освобождена от НДС в ЛР - подпункт 25a части 1 статьи 52. Это не относится к арендной плате. Это облагаемая сумма, ставка НДС - 21%. НДС по общей ставке будет начисляться и в том случае, если юридическое лицо берет плату за наем жилого помещения у другого юридического лица.
В сделках аренды и найма, если они заключаются между двумя латвийскими фирмами на внутренней территории ЛР, этот налог возникает при выставлении счета на оплату. Пользователь сможет списать этот НДС в предналог только после получения счета, да и то лишь при наличии всех прочих общих условий: если взятая в аренду вещь или право использовались для облагаемых сделок и если арендодатель (наймодатель) является облагаемым лицом и не исключен из их числа и т.д.
Физическое лицо - арендодатель (наймодатель) станет плательщиком НДС лишь при условии, если сумма арендной (наемной) платы превысит 35 тыс. евро за 12 месяцев или если он решил стать облагаемым лицом, добровольно зарегистрировавшись в СГД.
Обратимся теперь к различию НДС при сделках аренды и сделках найма. Особенно важным оно становится в случае совершения этих сделок с нерезидентами, т.к. тогда от места оказания услуги зависит ставка НДС.
К выводу о различии мы приходим, изучая нормы Закона о НДС. О сделке аренды недвижимости здесь сказано: местом оказания этой услуги является место нахождения недвижимости - статья 25. Место аренды движимых вещей и транспортных средств - почти всегда это место их фактического использования - часть 2 статьи 30, статья 28. А про сделку найма нигде не упоминается. Это значит, что если сделку найма осуществляют лица, занимающиеся хозяйственной деятельностью, то местом оказания услуги найма является место, где находится пользователь вещи - статья 19.

Подоходный налог с населения при сделках аренды и найма

Прежде всего напомним, что ставка ПНН и величина облагаемого дохода от хозяйственной деятельности, в том числе от сдачи в аренду или внаем имущества, зависит от способа регистрации физического лица.
Во-первых, плательщики фиксированного ПНН - статья 11.8 закона, платят налог по ставке 5% или 12% (5 + 7) от оборота (брутто-доходов) хозяйственника.
Вторая группа хозяйственников/индивидуалов - это лица, ведущие не зарегистрированную, но легализованную процедуру получения доходов от собственности - часть 12 статьи 11 закона, в том числе по сдаче имущества в аренду или внаем. Для этих лиц налог с 2012 года составляет 10% от брутто-доходов, из которых можно отнять только сумму уплаченного налога на недвижимость.
Третья группа - физическое лица, которые выбрали уплату налога на микропредприятия по ставке 9% от брутто-доходов (нетто-оборота).
Остальные хозяйственники платят ПНН по ставке 23% от суммы, которую назовем условной прибылью. Это разница между всеми доходами и некоторыми (оправданными) расходами человека - статьи 11 - 11.6.
Подоходный налог с населения связан с получением дохода, поэтому и арендодатели, и наймодатели, получая доход, попадают под этот налог. Есть специфика только у нерезидентов: они платят в Латвии налог лишь в том случае, если их сдаваемая в аренду или внаем недвижимость находится в Латвии, а также если они сдают в аренду или внаем иные предметы, которые используются в Латвии. Например, если латвийская фирма берет в аренду или внаем квартиру в Москве у резидента России, то с доходов этого нерезидента (будь он хоть физическое, хоть юридическое лицо), выплачиваемых латвийской фирмой, налоги платить не придется.
Напомним, что деятельность физических лиц - резидентов ЛР по сдаче чего-либо в аренду или внаем в Латвии считается хозяйственной деятельностью. В соответствии с нормой статьи 28 (в редакции 2011 г.) закона "О ПНН" такую деятельность надо зарегистрировать в СГД до начала хозяйственной деятельности. Соответственно арендодатель (наймодатель) - физическое лицо должен стать самостоятельным плательщиком ПНН, вести учет доходов и расходов, сдавать отчеты и годовую декларацию. Кроме того, в некоторых случаях на него падает обязанность платить за себя платежи обязательного социального страхования.
Весьма интересной с 2012 г. является норма о том, что физическое лицо может не регистрировать в СГД свою хозяйственную деятельность по сдаче в аренду или внаем своего имущества - часть 12 статьи 11 закона и платить налог только 10% с арендной платы. Правда, при этом он теряет право на списание расходов, связанных с оказанием этой услуги. Единственный расход, на величину которого такой арендодатель сможет уменьшить свой облагаемый налогом доход - это уплаченный налог на недвижимость: там же часть 12 статьи 11 закона. Закон требует, чтобы физическое лицо сообщило в СГД о заключении договора аренды (найма) в 5-дневный срок - пункт 8 статьи 28 закона. Если же этого сделано не будет и если арендатор не удержит с арендодателя ПНН с арендной платы (как этого требует пункт 7 части 10 статьи 17 закона), то данная деятельность будет признана незаконной - часть 2 статьи 32 закона.
Рассмотрим подробнее порядок расчета и уплаты ПНН у физических лиц - арендодателей (наймодателей) на примере лиц (работников фирмы), сдающих в аренду родной фирме (работодателю) автомобиль.

Договоры аренды личных автомашин

С 1 апреля 1998 года (после вступления в силу правил КМ от 31.03.1998 N 112) договор аренды у работника его личного автомобиля сразу завоевал популярность. Самое главное - появилось право выплачивать работникам разнообразные компенсации, связанные с расходами на сданный в аренду для служебных нужд автомобиль (в т.ч. износ, профилактика, ремонт, горючее). Для того чтобы такая компенсация не облагалась ни подоходным налогом с населения, ни соцплатежами, стороны должны были иметь:
- договор аренды (не найма, не безвозмездного пользования, а только аренды!) личного транспортного средства (автомобиля, велосипеда, мотоцикла, самолета и др.) работника для служебных нужд;
- оправдательный документ, подтверждающий факт осуществления работником данных расходов (чек, квитанция и т. д.);
- маршрутные (путевые) листы или любые иные документы, доказывающие, что данное транспортное средство использовалось для служебных нужд фирмы-арендатора.
Сам термин "компенсация" предполагал, что расходные документы на бензин, ремонт и т.д. оформлены на имя работника фирмы, а не на саму фирму. Иначе говоря, как в счете на оплату, так и в чеке или квитанции об оплате указан хотя бы персональный код физического лица - арендодателя. Компенсация означает, что деньги уже уплачены из средств работника, а фирма эти расходы ему возмещает. Использование метода компенсации не позволяет списывать в предналог НДС, указанный в платежных документах, выписанных на имя владельца машины.
Если счет, чек, квитанция или платежное поручение оформлены так, что плательщиком является фирма-арендатор, то данные расходы компенсацией считать нельзя. Это расходы самого арендатора, которые прямо списываются на расходы, связанные или не связанные с хозяйственной деятельностью, в зависимости от наличия или отсутствия документов, подтверждающих цель использования.

В бухгалтерском учете компенсация расходов работника отражается не так, как транспортные расходы самой фирмы. Рассмотрим это различие на примере.
Пример 4. Оплачены услуги по ремонту сданной в аренду фирме "X" личной машины И.Иванова. Сумма чека - 121 EUR (100 + 21).
Вариант компенсации выглядит так.
1. Выдан счет на услуги по ремонту и выбит чек об оплате услуг. В счете в строке "заказчик" указана не фирма "X", а физическое лицо - И.Иванов. В чеке ЭКА плательщиком указан также И. Иванов. В бухучете фирмы "X" эта операция не отражается.
2. В бухгалтерию фирмы "X" поступило заявление И.Иванова (или авансовый отчет) о компенсации оплаченных им услуг по ремонту. Прилагается счет и (или) чек об оплате на 121 EUR. Эта сумма после резолюции руководителя предприятия вся целиком списывается в расходы фирмы. Одновременно фиксируется долг фирмы перед И.Ивановым за расходы по оплате ремонта автомобиля. Обратите внимание: НДС включается в стоимость услуги и отражается не как предналог, а сразу в составе расходов.
3. Выплачена компенсация расходов И.Иванова без удержания ПНН и начисления соцплатежей: снижается кредиторский долг перед Ивановым и происходит выплата денег - 121 EUR.
Вариант расходов фирмы выглядит совсем иначе. Счет за услуги (запчасти) выставляется сразу на имя арендатора автомобиля, и фирма его оплачивает так, как если бы автомобиль был ее собственностью.
Как видим, этот вариант списания расходов фирме - плательщику НДС выгоднее. Поэтому чаще всего на практике используется именно этот метод оформления документов.
Но все же иногда приходится применять и метод компенсации. Он незаменим, если исполнитель услуги не может, не хочет или не имеет право оформлять документы (счет, чек и т. д.) на имя лица, не указанного в регистрационном удостоверении на транспортное средство. Например, так происходит при прохождении ежегодного техосмотра, оформлении полиса обязательного страхования и т. д.

Особо следует обдумать и решить вопрос об арендной плате. О минимальном и максимальном уровне арендной платы мы уже упоминали выше. Напомним, что ее максимум не ограничен, а минимум определяется износом. Именно часть арендной платы в пункте 43 правил КМ от от 21.09.2010 N 899 называется компенсацией за износ и никакими налогами не облагается. Норма такого износа согласно указанному пункту составляет 0,04 евро за каждый пройденный километр, но не более 57 евро в месяц.

Пример 5. Сдана в аренду на год автомашина, рыночная стоимость которой (есть справка эксперта) составляет 2700 EUR и срок полезного использования - 3 года (тоже - по справке). Как определить износ?
Первый способ. При нормальной эксплуатации машины износ за год составит 900 EUR, или 75 EUR в месяц (2700 EUR : 3 года : 12 мес.). Это значит, что фирма-арендатор могла бы выплатить без налогов работнику компенсацию именно в таком размере. Но, как видим, более 57 евро в месяц выплачивать без "зарплатных" налогов теперь запрещено. Как часто выплачивать (раз в год, ежеквартально или ежемесячно), стороны определяли в договоре.
Второй способ. Та же машина, о которой известно, что без существенных затрат на капремонт она способна проездить еще 90 тыс.км. Насколько интенсивнее она будет использоваться на фирме, стороны пока не знают. В договоре может быть указано, что время аренды (час, два в день или весь день) стороны определяют устно и фактическое использование автомобиля для нужд арендатора фиксируется путевыми листами. Тогда износ можно рассчитать путем деления стоимости машины на ее потенциально возможный (целесообразный) пробег (2700 EUR : 90 тыс.км = 30 EUR на 1 тыс.км). Далее каждый месяц по путевым листам (их надо все равно вести на фирме - у арендатора) определяется фактический пробег машины для служебных нужд и рассчитывается износ, т.е. компенсация. За пробег 1000 км выплачивается компенсация 30 EUR, за пробег 2000 км - 60 EUR и т. д., но больше 57 евро выплачивать нельзя, поэтому 57 EUR.
Чтобы выплатить компенсацию, надо иметь документы о служебном пробеге автомобиля. Далеко не все личные машины так интенсивно используются на фирме. При отсутствии доказательств у фирмы-арендатора дотошный налоговый инспектор может признать, что под видом компенсации фактически выплачивается иной доход. Например, зарплата, с которой таким способом фирма пытается не платить ни подоходный налог с населения, ни соцплатежи.
Как в первом, так и во втором случае работник на основании договора и нормативных актов по налогам имел право получить эту не облагаемую налогами компенсацию. Если же он получает арендную плату, величина которой выше, чем сумма рассчитанной компенсации, то она уже будет облагаться подоходным налогом с населения (ПНН). Социальными платежами арендная плата не облагается. Это - предпринимательский доход.
Напоминаем: компенсация за износ - это составная часть арендной платы, ее минимальная величина.
Работник мог согласиться получать только компенсацию за износ и на выплату более высокой суммы арендной платы не претендовать. Тогда в тексте договора аренды надо было записать фразу примерно следующего содержания: "Арендная плата рассчитывается ежемесячно в сумме фактического износа автомашины. Расчет износа подписывается арендодателем и арендатором, а сумма компенсации за износ выплачивается не реже чем раз в квартал". Очень важно, чтобы в договоре аренды была фраза об арендной плате, т. к. аренда - платная услуга. Но в только что упомянутом варианте при выплате рассчитанной суммы в расходных документах фирмы должны стоять слова "компенсация за износ", а не "арендная плата". Ибо компенсация выплачивается без ПНН, а арендная плата - с удержанием этого налога, если арендодатель не зарегистрировался в СГД как лицо, занимающееся хозяйственной деятельностью.
Если же арендодатель решил стать законопослушным и зарегистрироваться как лицо, занимающееся хозяйственной деятельностью по сдаче в аренду имущества, то события развиваются так. Вначале арендодатель-работник решает, как он хочет зарегистрировать свою деятельность по сдаче автомобиля (или другой собственности) в аренду. Есть 3 удобных варианта (см. о них чуть выше), напомним их:
1) легализовать свою деятельность по части 12 статьи 11 закона, налог по ставке 10% будет удерживать фирма-арендатор со всей суммы годовой арендной платы без учета каких-либо расходов и компенсаций;
2) для тех налогоплательщиков, кто до конца 2013 года успел зарегистрироваться плательщиком фиксированного налога - статья 11.8, платить его придется самому раз в год, определяя в годовой декларации две цифры - общую брутто-сумму аренды и сумму налога. Так, при арендной плате 100 евро в месяц ее годовая сумма составит 1200 евро, а налог - 60 евро за год (5%). Однако нормы закона о фиксированном налоге утрачивают силу с 2016 года: с 1 января данная форма ПНН перестает существовать.
3) стать традиционным лицом, занимающимся хозяйственной деятельностью, вести журнал расходов и доходов, считать прибыль по году и платить с нее 24% ПНН.
В законе "О ПНН" есть специальная статья 11.5 о порядке расчета износа основных средств для лиц, ведущих хозяйственную деятельность. По автомобилям, используемым в хозяйственной деятельности там даны конкретные нормы, ограничивающие право списывать в расходы не более 70% рассчитанного износа и по всем прочим эксплуатационным расходам на транспортное средство - часть расходов пропорционально пройденным для хозяйственной деятельности километрам (надо доказать документами) или не более 50% фактических расходов (если документов нет). Заметим, что с 2013 г. в этой статье появились льготы для сельскохозяйственников.
Фирма, получившая автомобиль в аренду без права выкупа от лица, зарегистрировавшего свою хозяйственную деятельность любым способом, в своем учете отражает его и расходы по его содержанию в общем порядке, как по любому другому арендованному объекту основных средств:
- оплачивает все текущие расходы на содержание автомобиля, получая платежные документы и счета на свое имя (фирмы-арендатора);
- осуществляет текущий и капитальный ремонт арендованной машины, списывая эти расходы в расходы фирмы согласно общим правилам закона "О ПНП";
- предоставляет право пользоваться автомобилем кому-либо из своих работников (или членам их семей). При этом надо выбрать - платить ли ПНН и ПОСС с суммы авто-блага работнику - часть 2.3 статьи 8 закона, или же платить налог на транспортные средства предприятий.

Новинки ПНН и соцплатежей по сделкам аренды

В законе "О ПНН" два года назад незаметно появились два новых термина, связанных со сделкой аренды:
1) арендованная недвижимость - пункт 17 части 3 статьи 3, пункт 14 части 3 статьи 8, которая, будучи сданной в аренду, была отреставрирована или капитально отремонтирована, а затем в улучшенном состоянии без компенсации отдана владельцу;
2) арендованный персонал (статьи 17.1 и 17.2) - это работники другого предприятия (любого иностранного или латвийского плательщика налога на микропредприятия). Они по поручению своего работодателя находятся здесь для выполнения конкретных работ по двухстороннему договору. Эти ни в чем не повинные люди для налогов приравниваются к работникам фирмы-заказчика, если выполняется любое из условий, указанных в вышеупомянутых статьях закона "О ПНН". Важно заметить, что чаще всего ни одна, ни вторая фирма НЕ ЗНАЕТ, что выполняющие работу люди стали "арендованным персоналом".
По первой новинке: доход, полученный от прироста стоимости возвращенной недвижимости, облагается налогом по общей ставке ПНН. Платит налог сам хозяин недвижимости после получения своего объекта обратно. Для уплаты налога ему надо представить годовую декларацию, в которой указать, какая часть капитальных вложений арендатора в эту недвижимость не успела самортизироваться.
По второй сделке - доход арендованного персонала, выполняющего работу в пользу резидента Латвии на территории Латвии или за рубежом облагается налогами (ПНН и ПОСС) у фирмы - заказчика, которая и несет ответственность за уплату этих налогов в бюджет. При этом латвийская фирма использует один из двух методов определения величины трудового дохода арендованных работников:
а) получает эту информацию от партнера по бизнесу и платит 25% ПНН и 35,09% ПОСС с зарплаты каждого лица, подавая об этом информацию в СГД,
б) не имея информации от партнера, платит "зарплатные" налоги от всей суммы вознаграждения партнеру, удерживая этот налог из суммы оплаты работ по договору и сообщая об этом в СГД.

Подоходный налог с предприятий (ПНП) при сделках аренды и найма

Плательщики ПНП, сдающие в аренду и внаем свои основные средства, полученную плату включают в свой облагаемый доход в обычном порядке. В этом плане доход, полученный в виде арендной или наемной платы, не имеет никакой специфики по сравнению с другими видами дохода.
Что касается тех плательщиков ПНП, которые взяли в аренду основные средства, то для расчета налога важно, на какие расходы арендатор может уменьшить свой облагаемый доход, а на какие - нет. Этому вопросу посвящены части 7, 8 и 9 статьи 13 закона "О ПНП".
Прежде всего следует учитывать тот факт, что согласно нормам статьи 2140 Гражданского закона арендатор и наниматель, если производят необходимые и полезные расходы на вещь, могут требовать от арендодателя и наймодателя возмещения этих расходов. В этом плане Гражданский закон содержит примерно такие же требования, как и те, о которых мы говорили в разделе "Безвозмездное пользование": взял в пользование, отреставрировал (т.к. иначе пользоваться было нельзя) - требуй компенсации производственных затрат. По логике учета это значит, что средства, израсходованные арендатором на такие цели, не должны уменьшать его налогооблагаемый доход.
Однако закон "О ПНП" в некоторых случаях разрешает арендатору уменьшать свой налогооблагаемый доход на суммы расходов, связанных с арендованными основными средствами. Теперь обращаем внимание на другой факт: эти "разрешения" и "некоторые случаи" в законе предусмотрены только для аренды, но не для найма, и тем более - не для безвозмездного пользования! Поэтому еще раз подчеркиваем, что основные средства предприниматели должны брать именно в аренду, а не внаем.
Первый вид расходов, которые арендатор в некоторых случаях может у себя показать, это износ. И для финансовых, и для налоговых целей он рассчитывается и списывается по арендованным основным средствам при наличии двух условий - часть 7 статьи 13 закона:
- имеет место аренда основных средств с правом выкупа;
- арендодатель износ у себя в учете не начисляет.
Второй вид расходов, уменьшающий (постепенно) облагаемые налогом доходы арендатора, - это так называемые "капитальные затраты", т.е. расходы на реконструкцию, усовершенствование и восстановление арендованных основных средств. Для уменьшения облагаемых доходов тоже необходимо наличие аренды с выкупом - часть 7 статьи 13 закона. В случае, если такие капитальные затраты арендатор осуществляет в отношении арендованных без права выкупа основных средств, то на их сумму уменьшать свой налогооблагаемый доход арендатор может лишь при наличии еще ряда условий - часть 8 статьи 13):
- есть договор аренды (не найма);
- по истечении срока аренды основные средства должны быть возвращены собственнику;
- в договоре аренды оговорены расходы по реконструкции, усовершенствованию и восстановлению основных средств.
Далее закон гласит, что при отсутствии хотя бы одного из этих условий осуществленные и списанные в расходы капитальные затраты следует восстановить в декларации по ПНП для налогообложения - часть 9 статьи 13.
Таким образом, налоговое законодательство в части ПНП идет навстречу арендаторам. О нанимателях здесь речь не идет.

Налог на легковой транспорт при его аренде

С 2011 года в Латвии вступил в силу закон "О налоге на эксплуатацию транспортного средства и налоге на легковые транспортные средства предприятий". В рамках закона все предприятия, которые являются зарегистрированными собственниками или держателями легкового автомобиля, должны уплачивать в бюджет налог на легковой транспорт. Ставка этого налога зависит от объема двигателя и года выпуска автомобиля и колеблется от 27,03 до 56,91 евро в месяц за один автомобиль.
Налог взимается с держателей с собственников или держателей транспортных средств во время прохождения технического осмотра. Закон предусматривает получение освобождения от уплаты данного налога для:
1) оперативного транспортного средства,
2) легкового такси,
3) демонстрационного транспортного средства,
4) транспортного средства, предусмотренного для краткосрочной аренды,
5) транспортного средства, которое используется только для хозяйственной деятельности и которое оборудовано системой контроля маршрутов.
При наличии такой системы контроля маршрутов нет возможности манипулировать данными путевых листов. При выявлении маршрутов, не связанных с хозяйственной деятельностью, предприятие должно вычислить рыночную стоимость полученного работником или любым лицом, использующим автомобиль для своих нужд, блага. Данное "автомобильное" благо облагается ПНН и ПОСС, т.е. приравнивается к заработной плате.
Вместе с тем в 2011 году были внесены изменения в закон "О подоходном налоге с предприятий": Если предприятие платит новый налог на легковой автомобиль, то все расходы, связанные с эксплуатацией автомобиля считаются расходами хозяйственной деятельности, не зависимо от того, как использовался автомобиль. Расходы на топливо учитываются в соответствии с фактически пройденными километрами и нормой потребления топлива на 100 километров, которая не превышает норму изготовителя более чем на 20% - части 6 и 7 статьи 5. При этом предприятия освобождаются от ведения детальных маршрутных листов.
В настоящее время - с 1 мая 2012 года - предприятие может выбрать, как оформить легковой автомобиль и каким образом учитывать затраты на топливо и эксплуатацию автомобиля. Можно рассматривать следующие варианты оформления:
1) аренда у работника с регистрацией держателя,
2) пользование автомобилем работника по трудовому договору без регистрации держателя (налог на автотранспорт - ежемесячно платит фирма),
3) безвозмездное пользование у работника с регистрацией держателя,
4) безвозмездное пользование у работника без регистрации держателя,
5) владение.
При выборе аренды или безвозмездного пользования необходимо помнить, что руководитель предприятия должен разработать систему учета затрат по автомобилям, которая будет четко отражать затраты, связанные с хозяйственной деятельностью и связанные с личными поездками работников. Сегодня подтверждением связи затрат с хозяйственной деятельностью является детальный путевой лист. При проверках СГД данной статьи затрат часто констатируется, что путевые листы не отражают полной информации, содержат ошибки и искажения. К примеру, при прохождении ежегодного технического осмотра фиксируются показатели одометра. При сравнении показателей, указанных в путевых листах предприятия и в информационной базе Дирекции безопасности дорожного движения, выявляются разницы, что позволяет наказывать налогоплательщиков.
Необходимо принимать во внимание то, что СГД считает, что автомобили (и служебные, и личные, взятые в аренду или в пользование) практически всегда используются работником в личных целях. Соответственно, если предприятие не регистрирует держателя, оно обязано вычислять размер полученного человеком "авто-блага" и облагать его двумя зарплатными налогами.
При выборе аренды с регистрацией держателя предприятие приравнивается к владельцу автомобиля и уплачивает налог на легковые транспортные средства предприятия в полном объеме. Следует отметить, что для регистрации держателя необходимо согласие собственника. Налогов на выгоду от использования автомобиля у работника при этом не возникает.
Подводя итоги, можно сделать вывод, что оформление автомобиля на предприятии можно оформить несколькими способами. При каждом из них в бюджет поступает сумма налогов, и в зависимости от целей, интенсивности использования и административных ресурсов можно планировать тот или иной вариант использования автомобилей.
Так, например, предприятию выгоднее быть владельцем или зарегистрированным держателем взятого в пользование автомобиля в том случае, если оно использует автомобиль не только для хозяйственной деятельности, причем доля использования автомобиля в личных целях больше, чем для хозяйственных нужд. Если еще и не хочется вести учет рабочих и личных поездок, то надо платит налог на легковые автомобили предприятий и списывать все расходы на машину, не оформляя путевых листов.

Налог на недвижимую собственность при сделках аренды и найма

Налог на недвижимость является чуть ли не единственным, который не рассчитывается самим налогоплательщиком. Его считает самоуправление и посылает готовый расчет плательщику.
В соответствии с законом "О налоге на недвижимость" ("О ННС") плательщиками этого налога, как правило, являются собственники и законные владельцы недвижимости - части 1 - 3 статьи 2 закона "О ННС", а не ее арендаторы и наниматели. Но в законе есть исключение: "Налог на недвижимость за находящиеся в собственности государства или самоуправления землю и здания уплачивает их пользователь, а если такового нет - арендатор" - часть 5 статьи 2 закона.
Если все же собственник недвижимости сдает ее в аренду и хочет, чтобы налог в бюджет за него перечислял арендатор, то действовать можно следующим образом. В договоре из общей суммы арендной платы выделяется "в том числе налог на недвижимость". Ответственным налогоплательщиком в соответствии с законом остается собственник (владелец) недвижимости, но физическое перечисление налога в бюджет поручается арендатору. Последний у себя в учете перечисленный налог фиксирует как часть внесенной арендной платы. В учете же юридического налогоплательщика эта сумма появляется и как доход от арендной платы, и как уплата налога в бюджет.