Справка о порядке применения ПНП в сделке отчуждения подъездных путей

Справка Службы государственных доходов от 27.11.2015 N 30.1-8.12/

Документ по состоянию на январь 2016 года
Рига, 27.11.2015
N 30.1-8.12/
На 30.09.2015 N N/116/15/15

ООО "M" Для сообщения через EDS

Служба государственных доходов рассмотрела заявление ООО "M", рег. N (...), (далее - Заявитель) от 30 сентября 2015 года N N/116/15/15 о предоставлении справки (далее - заявление) и дает следующую справку.
Заявитель в заявлении представил описание следующих фактов.
Заявитель указывает, что пунктом 7 статьи 8 закона "О Службе государственных доходов" установлено, что в задачи Службы государственных доходов входит консультирование налогоплательщиков по вопросам применения налоговых нормативных актов, которые относятся к конкретному налогоплательщику и возникли в результате облагаемых налогом сделок этого плательщика. В части первой и второй статьи 98 Административно-процессуального закона (далее - АПЗ) предусмотрено, что частное лицо вправе получить справку о своих правах в конкретной правовой ситуации от учреждения, в компетенцию которого входит разрешение вопроса по существу. Поэтому Заявитель просит Службу государственных доходов предоставить справку, ответив на вопрос о применении подоходного налога с предприятий (далее - ПНП) в описанной далее ситуации.
Описание хозяйственных сделок Заявителя.
Основным видом деятельности Заявителя является развитие объектов недвижимой собственности.
Заявитель указывает, что приобрел несколько земельных участков с целью обеспечить там подключение всех необходимых коммуникаций (в том числе построить улицы, освещение улиц, подводы газо-, водопровода, канализации и электроэнергии) и разделить на отдельные участки под застройку. Заявитель произведет отчуждение каждого обеспеченного коммуникациями земельного участка по отдельности или своими силами возведет жилые дома, соответствующим образом подключив их к объектам систем внешних коммуникаций и произведя отчуждение вместе с землей.
В планы хозяйственной деятельности Заявителя не входит дальнейшее обслуживание и содержание этих построенных систем внешних коммуникаций территории (улиц, уличного освещения, подводов газо-, водопровода, канализации и электричества). В рамках организованного Заявителем процесса отчуждения земельных участков покупатель получает право собственности на землю, но к нему не переходит право собственности на объекты ранее перечисленных систем внешних коммуникаций или их части. А именно, в результате приобретения земли покупатель получает в собственности землю и возможность пользоваться подъездными путями, возможность подключиться к общей системе газоснабжения, водоснабжения, канализации или электроснабжения территории.
В соответствии с нормами частей первой и второй статьи 15 закона "О самоуправлениях" в реализованные автономные функции самоуправления входят организация необходимых населению коммунальных услуг (водоснабжения и канализации, теплоснабжения, утилизации бытовых отходов, сбора, отвода и очистки сточных вод) независимо от того, в чьей собственности находится жилой фонд и забота о благоустройстве своей административной территории и санитарной чистоте (строительстве, реконструкции и содержании улиц, дорог и площадей; освещении улиц, площадей и других предусмотренных для публичного пользования территорий; оборудовании и содержании парков, скверов и зеленых зон). Начиная отчуждение земельных участков, Заявитель обратится в самоуправление края A с просьбой перенять построенную Заявителем улицу (в том числе входящую в нее территорию защитной полосы вдоль улицы, территорию защитной полосы вокруг воздушной линии электрических сетей, территорию защитной полосы вдоль напорных канализационных труб и территорию защитной полосы вдоль водопровода), уличное освещение, водопровод и канализацию в собственность самоуправления для дальнейшего содержания и обслуживания этих объектов инфраструктуры.
Таким образом, используя возможность оставления, т.е. отказываясь от права собственности на внешние объекты инфраструктуры территории (в том числе на построенные улицы, освещение улиц, подводы газо-, водопровода, канализации и электроэнергии), Заявитель освобождается от дальнейшей ответственности и обязанности обеспечивать содержание и обслуживание этих объектов.
Согласно пункту 2 части первой статьи 14 закона "О самоуправлениях" самоуправление имеет право приобретать и отчуждать недвижимое имущество, заключать сделки, а также осуществлять другие действия частноправового характера. В свою очередь статьей 1912 Гражданского закона установлено, что правовая сделка, посредством которой кто-либо из щедрости передает другому безвозмездно какую-нибудь имущественную ценность, является дарением. И хотя Заявитель созданные объекты внешней инфраструктуры желает передать самоуправлению не из щедрости, а по причине оставления, не существует какой-то другой известной Заявителю формы правовой сделки, в результате которой было бы возможно созданные Заявителем объекты внешней инфраструктуры передать самоуправлению Адажского края для дальнейшего содержания и обслуживания, кроме договора дарения.

Описание политики бухгалтерского учета Заявителя.
Затраты на приобретение Земельных участков учитываются на счете "Собственность для вложений", в свою очередь затраты на создание объектов инфраструктуры (в том числе построенных улиц, освещения улиц, подводов газо-, водопровода, канализации и электроэнергии) первоначально накапливаются на счете запасов в составе оборотных средств. Когда Заявитель какой-либо из Земельных участков отчуждает, себестоимость приобретения соответствующего земельного участка и пропорционально соответствующая часть затрат на создание объектов инфраструктуры со счета запасов списывается в затраты в расчете прибыли или убытков, как общая себестоимость сделки реализации соответствующего земельного участка, как указано в договорах отчуждения недвижимой собственности Заявителя (см. предпоследний абзац третьего листа приложения N 1):
"Продавец провел к Дому следующие подводы коммуникаций: вода, канализация, электрические сети, внешние коммуникации газопровода, произвел внешнюю отделку дома, произвел внутреннюю отделку дома, осуществил благоустройство Земельного участка, т.е. проложил подъездной путь и установил фронтальную ограду и забор из металлической сетки вдоль внутренних границ Земельного участка согласно согласованному строительному проекту Дома.".
Таким образом затраты на планирование, проектирование и строительство подъездных путей и других внешних коммуникаций входят в себестоимость Земельных участков Заявителя и расходы возмещаются в процессе продажи Земельных участков.
Фактически, если бы Заявитель заключил с самоуправлением ранее описанный договор дарения объектов инфраструктуры, в финансовом бухгалтерском учете никакие проводки не надо было бы производить, поскольку все затраты по созданию объектов относятся на себестоимость сделок продажи.
Когда все принадлежащие Заявителю Земельные участки будут проданы, затраты по использованию объектов инфраструктуры полностью будут списаны в затраты в расчете прибыли или убытков и отнесены на себестоимость хозяйственной деятельности Заявителя, т.е. развития собственности.

Применение подоходного налога с предприятий.
Применяя налоговые нормативные акты при установлении облагаемого дохода Заявителя, Заявитель руководствуется следующими обстоятельствами:
- в части четырнадцатой статьи 23 закона "О налогах и пошлинах" установлено, что налоговая администрация при установлении размера налогового платежа принимает во внимание экономическое содержание и суть отдельной сделки или совокупности сделок налогоплательщика, а не только юридическую форму;
- Заявителю неизвестна никакая другая правовая форма сделки при которой в результате оставления объекты внешней инфраструктуры передаются Адажскому краевому самоуправлению для дальнейшего содержания, обслуживания и обеспечения автономных функций самоуправления кроме как дарение;
- Регулирующие сферу подоходного налога с предприятий правовые нормы не дают разъяснения того, как в описанной ситуации отражаются затраты на создание объектов инфраструктуры при установлении облагаемого подоходным налогом с предприятий дохода.
Принимая во внимание вышеописанную фактическую ситуацию и юридические аргументы, Заявитель просит Службу государственных доходов предоставить справку в соответствии со статьями 5, 10 и 98 Административно-процессуального закона, подтвердив, что в описанной ситуации затраты на создание объектов инфраструктуры (в том числе построенных улиц, освещения улиц, подводов газо-, водопровода, канализации и электроэнергии) для нужд расчета подоходного налога с предприятий относятся на затраты хозяйственной деятельности Заявителя и на них не надо увеличивать облагаемый подоходным налогом с предприятий доход.
Заявитель обращает внимание, что по упомянутому в данной справке вопросу 10 июля 2015 года Министерству финансов и Службе государственных доходов было отправлено письмо N N116/15/3 (приложение N 2) и получен ответ N 8.12/122547 (приложение N 3).
Заявитель поясняет, что справка необходима, чтобы добросовестно исполнять обязанности налогоплательщика и в соответствии с требованиями нормативных актов применять нормы закона "О подоходном налоге с предприятий" в сделках отчуждения недвижимой собственности.
Заявитель к заявлению приложил копию договора купли от 3 июня 2013 года N L116/13/4 на 8 листах, копию письма от 10 июля 2015 года N N/116/15/3 на 11 листах, копию письма Службы государственных доходов от 19 августа 2015 года N 8.12/122547 на 4 листах.
В части второй статьи 99 Административно-процессуального закона установлено, что при подготовке справки учреждение может обратиться за помощью к вышестоящему учреждению, Министерству финансов, а также другим институциям.
Согласно пункту 1 правил Кабинета министров от 29 апреля 2003 года N 239 "Положение о Министерстве финансов" (далее - правила Кабинета министров от 29 апреля 2003 года N 239) Министерство финансов является ведущим учреждением государственного управления в области финансов, включающей подотрасли государственного бюджета и бюджета самоуправлений, краткосрочной и долгосрочной финансовой политики, политики бухгалтерского учета и ревизии коммерческих обществ, политики внутреннего аудита, политики финансовых рынков, политики организации азартных игр и лотерей, политики защиты интересов государства и потребителей в сфере использования драгоценных металлов, драгоценных камней и изделий из них, налоговой политики, политики таможенной деятельности, политики вознаграждения занятых в общественном секторе и политики управления координацией и использованием средств иностранной финансовой помощи, средств структурных фондов и Фонда Кохезии Европейского Союза, политики контроля национальной (государства-участника Европейского Союза) поддержки коммерческой деятельности (за исключением вопросов о предоставлении поддержки в сфере упомянутых в приложении 1 Договора о деятельности Европейского Союза сельскохозяйственных продуктов, а также рыбохозяйственных продуктов и лесного хозяйства), а также политики общественно-полезных организаций.
В соответствии с подпунктом 5.1 правил Кабинета министров от 29 апреля 2003 года N 239 Министерство финансов разрабатывает и реализует политику в сфере управления государственным бюджетом и финансами, таможни, системы налогов и пошлин, публичных закупок, внутреннего аудита, оплаты труда работающих в государственном секторе, бухгалтерского учета и ревизии коммерческих обществ, ревизии структурных фондов 1-й цели, Фонда Кохезии Европейского Союза и иностранной финансовой помощи, управления государственной недвижимой собственностью и контроля поддержки коммерческой деятельности, за исключением вопроса о предоставлении поддержки в сфере упомянутых в приложении 1 Договора о деятельности Европейского Союза сельскохозяйственных продуктов, а также рыбохозяйственных продуктов и лесного хозяйства.
Учитывая упомянутое и в соответствии с частью второй статьи 99 Административно-процессуального закона, Служба государственных доходов в письме от 22 октября 2015 года N 8.12/156851 "О правовой помощи при подготовке справки" обратилась к Министерству финансов за правовой помощью в подготовке справки, с просьбой подтвердить мнение Службы государственных доходов, что в конкретной правовой ситуации затраты Заявителя на оборудование коммуникаций (инфраструктуру) связаны с хозяйственной деятельностью Заявителя и на них не надо увеличивать облагаемый подоходным налогом с предприятий доход Заявителя, в свою очередь на стоимость земли, находящейся под подаренными самоуправлению дорогами и коммуникациями, облагаемый подоходным налогом с предприятий доход Заявителя подлежит увеличению, применяя коэффициент 1,5 согласно установленному в части первой статьи 4 и части четвертой статьи 5 закона "О подоходном налоге с предприятий".
Министерство финансов в письме от 6 ноября 2015 года N 4-08.1/5891 "О правовой помощи для предоставления справки" указало, что согласно с мнением, представленным Службой государственных доходов в письме от 22 октября 2015 года N 8.12/156851 "О правовой помощи при подготовке справки".
В отношении заданного вопроса об установлении стоимости земли, находящейся под подаренными самоуправлению дорогами и коммуникациями, Министерство финансов указало, что законом "О подоходном налоге с предприятий" не установлен специальный порядок установления стоимости земли в отдельных случаях. Учитывая упомянутое, Министерство финансов считает, что общество капитала в договоре дарения стоимость земли может указывать по той кадастровой стоимости, какая будет указана в выдаваемой самоуправлению земельной книге.

Служба государственных доходов, рассмотрев представленное в заявлении Заявителя описание фактов и вытекающий из упомянутых фактов конкретный вопрос, ответ на который зависит от их юридической оценки, а также правовую помощь Министерства финансов, дает следующую справку.
В части первой статьи 4 закона "О подоходном налоге предприятий" установлено, что облагаемым доходом плательщика налога (далее также - плательщик) - резидента и постоянного представительства - является указанный в расчете прибыли и убытков годового отчета плательщика, составленного в соответствии со статьями 11 и 12 Закона о годовых отчетах или Законом о кредитных учреждениях, или Законом о ссудосберегательных обществах, или Законом о страховых обществах и надзоре за ними, или Законом об обществах управления вложениями, или Законом о рынке финансовых инструментов, объем прибыли или убытков до расчета подоходного налога с предприятий, который соответственно увеличен или уменьшен на сумму тех расходов или части расходов, которые непосредственно не связаны с хозяйственной деятельностью плательщика, и на сумму тех убытков, которые вызваны содержанием принадлежащих плательщику или находящихся в его пользовании объектов социальной инфраструктуры. К сумме расходов или части расходов, которая непосредственно не связана с хозяйственной деятельностью плательщика, и к сумме убытков, которые вызваны содержанием принадлежащих плательщику или находящихся в его пользовании объектов социальной инфраструктуры, для увеличения облагаемого дохода применяется коэффициент 1,5. Облагаемый доход корректируется (изменяется) в соответствии с данным законом.
Согласно установленному в части девятой статьи 1 закона "О подоходном налоге с предприятий" хозяйственной деятельностью является деятельность, направленная на производство товаров, выполнение работ, торговлю, оказание услуг или другого вида деятельность за вознаграждение.
В соответствии с частью четвертой статьи 5 закона "О подоходном налоге с предприятий" к расходам, не связанным с хозяйственной деятельностью, относятся также пожертвования или подарки другим лицам, суммы поручительства, которые плательщик налога в качестве поручителя должен выплатить согласно договору поручительства, отчисления из прибыли, оборота или от другой базовой величины, которые плательщик налога осуществляет по своей инициативе, по распоряжению его собственника или в соответствии с законами, и такие расходы, которые экономически не связаны с хозяйственной деятельностью плательщика налога.
В заявлении Заявителя указано, что затраты на создание внешних коммуникаций и инфраструктуры (как, например, в конкретном случае упомянутые затраты на создание освещения улиц, подвода газо-, водопровода, канализации и электроэнергии) включены в себестоимость продажи относящихся к дороге объектов собственности и списываются со счета запасов в затраты в расчете прибыли или убытков тогда, когда соответствующая недвижимая собственность продается, поскольку строительство коммуникаций одновременно жилыми домами увеличило продажную стоимость этих объектов собственности.
Таким образом, оценив представленную в заявлении информацию по экономической сущности, можно сделать вывод, что в упомянутом случае затраты на оборудование коммуникаций (инфраструктуру) связаны с обеспечением хозяйственной деятельности и на них не надо увеличивать облагаемый подоходным налогом с предприятий доход.
В свою очередь стоимость земли под дорогами включается в расчет прибыли или убытков только тогда, когда эта земля вместе с коммуникациями отчуждается, подарив ее самоуправлению. Соответственно при осуществлении коррекций облагаемого подоходным налогом с предприятий дохода следует принимать во внимание стоимость земли, на которую уменьшен облагаемый налогом доход. Таким образом, на стоимость земли, находящейся под находящейся под подаренными самоуправлению дорогами и коммуникациями, подлежит увеличению облагаемый подоходным налогом с предприятий доход Заявителя, применяя коэффициент 1,5.

При предоставлении справки были использованы следующие правовые нормы: часть девятая статьи 1, часть первая статьи 4, часть четвертая статьи 5 закона "О подоходном налоге с предприятий".
В соответствии с частью четвертой статьи 101 Административно-процессуального закона справка может быть оспорена в вышестоящем учреждении. Если вышестоящего учреждения нет или если таковым является Кабинет министров, справка является неоспоримой. Она не может быть обжалована в суде. В соответствии с частью второй статьи 1 Административно-процессуального закона вышестоящим учреждением является субъект права, его структурное подразделение или должностное лицо, которое в иерархическом порядке может отдать распоряжение учреждению или отменить его решение. Учитывая, что у Службы государственных доходов в отношении оспаривания справок нет вышестоящего учреждения, данная справка не может быть оспорена и обжалована.

Генеральный директор И.ПЕТЕРСОНЕ